1

П Л А Н 1. Назначение, структура и содержание отчета об изменениях капитала 2. Порядок расчета чистых активов 3. Отчет об изменениях капитала в соответствии с требованиями МСФО 2

1.Назначение, структура и содержание отчета об изменениях капитала Отчет об изменениях капитала, формируемый на основе приказа Минфина России 66 н от г. Состоит из трех разделов: - Движение капитала. - Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок. - Чистые активы. В разделе 1 «Движение капитала» раскрывается информация об остатках и изменениях капитала по его составляющим: Уставный капитал (УК); Собственные акции, выкупленные у акционеров (СА); Добавочный капитал (ДК); Резервный капитал (РК); Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (НП (НУ)). Данные по каждому виду капитала приводятся по графам отчета. По строкам раздела 1 приводятся факторы, влияющие на изменение капитала за предшествующий и отчетный период. В таблице 1 показано, под влиянием каких факторов меняется величина каждого вида капитала. 3

Таблица 1 Факторы, влияющие на изменение капитала организации Увеличение капитала Уменьшение капитала Чистая прибыль Убыток Переоценка имущества Доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала Расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение капитала Дополнительный выпуск акций Уменьшение количества акций Увеличение номинальной стоимости акций Уменьшение номинальной стоимости акций Реорганизация юридического лица Дивиденды 4

Отчет строится по принципу оборотной ведомости (начальный остаток, поступление, использование (расходование) и конечный остаток). Отчет об изменениях капитала содержит показатели о состоянии и движении составляющих собственного капитала организации. Движение каждого вида капитала построена по принципу балансового уравнения: ОСк = ОСн + По – Ио, где Оск – остаток средств различиных видов капитала на конец отчетного периода; Осн – остаток средств различиных видов капитала на начало отчетного периода; По – увеличение капитала (поступило в отчетном году); Ио – уменьшение капитала (израсходовано в отчетном году. Сведения об остатках составляющих собственного капитала определяются по данным бухгалтерского учета. 5

В разделе 1 отчета отражается информация об изменении капитала организации в течение нескольких периодов. Результаты переоценки включены в общий перечень оснований изменения капитала в течение года, что связано с тем, что с 2011 года результаты переоценки отражаются на 31 декабря. В разделе 1 отражается информация и о суммах объявлениных и невостребованиных акционерами дивидендов (в соответствии с письмом Минфина России от /01). Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по Дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и Кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» или 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (если учредители работники организации). По истечении установленного действующим законодательством РФ срока выплаты дивидендов объявленные и невостребованные дивиденды отражаются в бухгалтерском учете по Дебету счетов 75 и 70 в корреспонденции с Кредитом счета 84. Указанная сумма отражается в Отчете об изменениях капитала. 6

Таблица 2 Формирование показателей раздела 1 «Движение капитала» Отчета об изменениях капитала 7 Наименование строки Графа Содержание б/записи Пояснения Величина капитала на года, пред- шествующего предыдущему УК,СА,ДК, РК, НП(НУ) Заполняется по данным сальдо счетов 80, 81, 82, 83, 84 на указанную дату Величина капитала на предыдущего года УК,СА,ДК, РК, НП(НУ) Заполняется по данным сальдо счетов 80,81,82,83,84 на указанную дату или определяется по показателям строк Величина капитала на отчетного года УК,СА,ДК, РК, НП (НУ) Заполняется по данным сальдо счетов 80,81,82,83,84 на указанную дату и проверяется по показателям строк

Увеличение капитала - всего (за предыдущий год) УК,СА,Д К,РК, НП(НУ) Определяется как сумма строк, отражающих причины увеличения капитала: -за предыдущий год (со строки 3211 по 3216) Увеличение капитала - всего (за отчетный год) за отчетный год (со строки 3311 по 3316) Чистая прибыль (предыдущий год) (отчетный год) НП (НУ)Д99 К84 Сумма чистой прибыли, определенной по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» отчета о финансовых результатах Переоценка имущества (предыдущий год) (отчетный год) ДК, НП(НУ) Д01К83 Д83К02 Д01К84 Д84К02 Сумма дооценки ОС и НА Сумма дооценки ОС и НА в пределах сумм уценки предыдущего периода Доходы, относящиеся не- посредственно на увеличение капитала (предыдущий год) (отчетный год) ДК,НП (НУ) Д75К83 Д75К84 Д разиных счетов К84 Курсовые разницы по вкладам в уставный капитал, осуществляемые в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006) Погашение убытка за счет целевых взносов участников Корректировка по исправлению существениных ошибок предшествующего периода по утвержденной отчетности 8

Дополнительный выпуск акций (предыдущий год) (отчетный год) УК,ДК, СА Д75К80 Д75К83 Д81К50, 51,52 На дату регистрации изменений, внесениных в учредительные документы за счет дополнительной подписки на акции Эмиссионный доход от дополнительного выпуска акций Увеличение количества собствениных акций (долей) выкуплениных у акционеров Увеличение номинальной стоимости акций (предыдущий год) (отчетный год) УК, ДКД75К80 Д75К83 На дату регистрации изменений за счет дополнительиных взносов учредителей (участников) Реорганизация юридического лица (предыдущий год) (отчетный год) УК, СА, ДК,РК, НП(НУ) Отражается увеличение сумм капитала при реорганизации, в случае присоединения другой организации 9

Уменьшение капитала всего: (предыдущий год) (отчетный год) УК,СА, ДК,РК, НП(НУ) Определяется как сумма строк, отражающих причины уменьшения капитала -за предыдущий год (строки ) -за отчетный год (строки ) Все показатели приводятся в круглых скобках Убыток (предыдущий год) (отчетный год) НП (НУ)Д84К99Сумма убытка, определенного по строке 2400 «Чистая прибыль (убыток)» Отчета о финансовых результатах Переоценка имущества (предыдущий год) (отчетный год) ДК,НП (НУ) Д84К01 Д02К84 Д83К01 Д02К83 Сумма уценки ОС и НА Сумма уценки ОС и НА в пределах сумм дооценки предыдущего периода Расходы, относящиеся непосредственно на уменьшение капитала (предыдущий год) (отчетный год) ДК, НП (НУ) Д83К75/1 Д84 Кразиных счетов Отрицательная курсовая разница по вкладам в уставный капитал, осуществляемым в иностранной валюте (п. 14 ПБУ 3/2006) Корректировки по исправлению существениных ошибок предшествующего года по утвержденной б/отчетности 10

Уменьшение номинальной стоимости акций (предыдущий год) (отчетный год) УК, ДК,НП (НУ),СА Д80 К75Уменьшение за счет конвертации акций в акции с меньшим номиналом и выплатой разницы учредителям Уменьшение количества акций (предыдущий год) (отчетный год) УК,ДК, СА,НП (НУ) Д 80 К 75 Д91 К 81 Д 80 К 81 Уменьшение за счет конвертации акций в облигации Уменьшение количества собствениных акций, выкуплениных у акционеров при их продаже Уменьшение уставного капитала при аннулировании выкуплениных собствениных акций Реорганизация юридического лица (предыдущий год) (отчетный год) УК, СА, ДК, РК, НП (НУ) Отражаются суммы уменьшения капитала при реорганизации в случае выделения Дивиденды (предыдущий год) (отчетный год) НП(НУ)Д84К75/2 Д84К70 Начисление дивидендов учредителям (по сч. 75/2, если учредители –юридические лица или сторонние физические лица, по сч. 70, если учредители одновременно являются работниками организации) 11

Изменение добавочного капитала (предыдущий год) (отчетный год) ДК,РК, НП (НУ) Д83К84Суммы дооценки основиных средств, относящихся к выбывающим объектам ОС Запись по дебету счета 83 отражается в круглых скобках, поэтому по графе «Итого» строки не отражается изменение капитала Изменение резервного капитала (предыдущий год) (отчетный год) РК, НП (НУ) Д84К82 Д82К84 Начисление резервного капитала за счет нераспределенной прибыли Использование резервного капитала на покрытие убытка организации, на выкуп облигаций при недостаточности других источников. Особенностью заполнения показателей по строке является то, что по графе «Итого» не отражается изменение капитала, поскольку записи по дебету счетов 84 и 82 показываются в круглых скобках 12

В разделе 2 отражается изменение капитала в результате корректировок, связаниных с изменением учетной политики (ПБУ 1/2008) и исправлением ошибок (ПБУ 22/2010). Для правильного заполнения раздела, необходимо выделить на счете 84 отдельный субсчет для отражения корректировок, связаниных с изменением учетной политики и отдельный – для отражения исправлений существениных ошибок прошлых лет. Пример 1. В 2016 г. обнаружено, что в 2015 году проценты по кредиту, привлеченному для финансирования строительства объекта основиных средств, в сумме руб. были ошибочно включены в состав прочих расходов (Дебет счета 91). Правильный вариант: включение в стоимость инвестиционного актива (Дебет счета 08). Выявленная ошибка признана существенной. Для упрощения примера: организация является малым предприятием и ПБУ 18/02 не применяет. 13

В 2016 г. на дату выявления ошибки делается исправительная проводка: Дебет счета 08 Кредит счета 84 – руб. – исправлена существенная ошибка 2013 г. Эта ошибка не привела к неправильному исчислению налога на прибыль, поэтому никаких пересчетов по налогу за 2015 г. делать не нужно. По данным бухгалтерской отчетности за 2015 год величина капитала на 31 декабря 2014 г. – руб., на 31 декабря 2015 г. – руб. Прирост капитала в 2015 г. произошел за счет чистой прибыли ( руб.). Выявленная в 2016 г. существенная ошибка требует ретроспективного пересчета показателя нераспределенной прибыли 2015 г. В отчетности за 2016 г. он должен быть увеличен на руб. Соответствующая корректировка отражается в балансе – по строке «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за 2016 год в графе «на 31 декабря 2015 г.» приводится показатель нераспределенной прибыли из баланса за 2015 г., увеличенный на руб. 14

В балансе 2016 г. корректируются также данные строки «Основные средства» – в графе «на 31 декабря 2015 г.» приводится показатель из баланса 2015 г., увеличенный на руб. В отчете о финансовых результатах за 2016 г. надо пересчитать данные (графа «за 2015 г.») по строкам: «Прочие расходы» (уменьшить цифру в скобках на руб.) «Прибыль (убыток) до налогообложения» (увеличить цифру на руб.) «Чистая прибыль (убыток)» (увеличить цифру на руб.). Раздел 2 Отчета об изменениях капитала за 2016 г. будет заполнен следующим образом (таблица 1): 15

Таблица 3 2. Корректировка в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок Наименование показателя На 31 декабря 2015 г. Изменения капитала за 2016 г. На 31 декабря 2016 г. Капитал – всего до корректировок корректировки в связи: с изменением учетной политики ---- исправлением ошибок после корректировок в том числе: нераспределенная прибыль (убыток): до корректировок корректировки в связи: исправлением ошибок после корректировок

Пример 2. Организация представляет отчетность за 2016 г. В формах отчетности приводятся данные за 2 предшествующих года – 2015 и В ноябре 2016 обнаружена ошибка, допущенная в 2013 году,- не учтены в расходах консультационные услуги на сумму руб., которые были оплачены авансом. Ошибка признана существенной. В бухгалтерском учете за ноябрь 2016 г. осуществляется запись по Дебету 84 и Кредиту 60 на сумму руб. В бухгалтерской отчетности за 2013 год надо скорректировать данные о нераспределенной прибыли организации на 31 декабря 2014 г. и 31 декабря 2015 г. В бухгалтерском балансе также будут откорректированы показатели нераспределенной прибыли в разделе Ш «Капитал и резервы», а также уменьшен показатель статьи дебиторской задолженности в балансе. 17

2. ПОРЯДОК РАСЧЕТА ЧИСТЫХ АКТИВОВ В разделе 3 Отчета об изменениях капитала даются данные о величине чистых активов по состоянию на 31 декабря: - отчетного года; - года, предшествующего отчетному периоду; - года, который предшествует предшествующему отчетному периоду. Порядок оценки стоимости чистых активов акционериных обществ утвержден совместным Приказом Минфина России 10 н, ФКЦБ России 03-6/пз от г. (в редакции измен. от 2014 г.) В том же Порядке рассчитывают чистые активы и общества с ограниченной ответственностью. Расчет ЧА = (ВА + ОА – ЗУ) – (ДО + КО – ДБП). 18

Таблица 4 Порядок расчета величины чистых активов 19 Наименование показателя (по тексту приказа) Код строки балан са На отчетно- го года На предыдущего года На года, пред- шествую- щего пре- дыдущему АКТИВЫ 1Нематериальные активы Результаты исследований и разрабо- ток Основные средства Незавершенное строительство* Доходные вложения в материальные ценности

5Долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения Прочие внеоборотные активы, включая величину отложениных налоговых активов Запасы НДС по приобретенным ценностям Дебиторская задолженность (за исключением задолженности участников (учредителей) по вкладам в уставный капитал, счет 75/1) Денежные средства и денежные эквиваленты Прочие оборотные активы Итого активы, принимаемые к расчету (сумма даниных строк 1-11)

ПАССИВЫ 13Долгосрочные обязательства по займам и кредитам Прочие долгосрочные обязательства (включая отложенные налоговые обязательства и оценочные обязательства) Краткосрочные обязательства по займам и кредитам Кредиторская задолженность Задолженность участников по выплате доходов** Оценочные обязательства (резервы предстоящих расходов) Прочие краткосрочные обязательства Итого пассивы, принимаемые к расчету (сумма строк 13-19) Стоимость чистых активов (итого активов, принимаемых к расчету (стр.12) минус итого пассивов, принимаемых к расчету (стр. 20)

1) * в приказе Минфина РФ и ФКЦБ выделена статья «Незавершенное строительство». В форме бухгалтерского баланса по приказу 66 н от г. показатель «незавершенное строительство» включается в статью «Основные средства». 2) **в бухгалтерском балансе по приказу 66 н статья «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов», включается в группу «Кредиторская задолженность». 3) Согласно положениям ст. 35 Закона 208-ФЗ, если по окончании второго финансового года или каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала, совет директоров (наблюдательный совет) общества при подготовке к годовому общему собранию акционеров обязан включить в состав годового отчета общества раздел о состоянии его чистых активов. 4) Если стоимость чистых активов общества останется меньше его уставного капитала по окончании финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, общество не позднее чем 22

через шесть месяцев после окончания соответствующего финансового года обязано принять одно из следующих решений: об уменьшении уставного капитала до величин, не превышающей стоимости чистых активов; о ликвидации. 5) Если стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала более чем на 25 % по окончании 3,6,9 или 12 месяцев финансового года, следующего за вторым финансовым годом или каждым последующим финансовым годом, по окончании которых стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала, общество дважды с периодичностью один раз в месяц обязано поместить в СМИ, в которых опубликовываются данные о государственной регистрации юридических лиц, уведомление о снижении стоимости чистых активов. Минимальный размер уставного капитала составляет для ОАО руб., для ЗАО и ООО – руб. 23

Способы увеличения чистых активов: например, а) возможно увеличение ЧА путем внесения учредителями на основании общего собрания участников денежиных средств или имущества путем увеличения уставного капитала или без изменения его размера на основании п. 4 ст. 27 Закона 14-ФЗ. Денежные средства или имущество, полученные от участников или акционеров, отражаются в учете как увеличение добавочного капитала организации. В случае внесения денежиных средств или имущества без изменения размера уставного капитала в учете производится запись: Дебет 50, 51, 01, 10, 41, Кредит 83 – отражено получение денежиных средств или имущества по стоимости, определенной протоколом общего собрания учредителей (участников) общества; б) внесение учредителями (акционерами) безвозмездной материальной помощи денежными средствами, имуществом или прощением обязательств перед акционерами или участниками общества. 24

Безвозмездно полученные денежные средства, имущество от участников (акционеров) отражаются в учете в составе прочих доходов, соответственно по итогам года увеличивают показатели нераспределенной прибыли и чистых активов организации. В учете получение денежиных средств отражается записями: Дебет 50, 51 Кредит 91/1 «Прочие доходы» – получены денежные средства. При получении от акционеров имущества в учете записи: Дебет 10, 41 и др. Кредит 91/1 – отражено полученное имущество (по стоимости, определенной протоколом общего собрания учредителей (участников) общества). В случае получения от акционера основного средства в учете запись: Дебет 08 К 98/2 «Безвозмездные поступления» - отражена рыночная стоимость полученного имущества; Дебет 01 Кредит 08 – введено в эксплуатацию основное средство. Далее ежемесячно производятся записи: Дебет 20 (44, 91) Кредит 02 – начислена амортизация; Дебет 98/2 Кредит 91/1 - признаны доходы. 25