1 Audit | Tax | Advisory Leonid Agejev. Larssen CS. KIEV October 4, Audit | Tax | Advisory

2 Рассматриваемые вопросы Модель налоговой Конвенции OECD (Model Tax Convention on Income and on Capital). Резидент. Постоянное представительство (Permanent Establishment). Обмен информацией. Бенефициар дохода. Противодействие злоупотреблениям (anti abuse). Прирост капитала.

3 Audit | Tax | Advisory Конвенции об избежании двойного налогообложения базируются на Модели Налоговой Конвенции (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital) и официальных комментарии к ней. Следование Модели не является обязательным. Многие государства резервируют «особую позицию» по некоторым статьям. Если при заключении Конвенции следовали Модели, договорное государство должно следовать в толковании Конвенции Модели и комментариям. Толкование – на «основе» той Модели и комментариев, которым следовали на момент заключения Соглашения. Первая Модель – 1963 г. Затем – 1977, 1992, 1994, 1995, 1997, 2000, 2003, 2005, 2008, Model Tax Convention on Income and on Capital

4 Audit | Tax | Advisory Model Tax Convention on Income and on Capital Первая Модель – 1963 г. Затем – 1977, 1992, 1994, 1995, 1997, 2000, 2003, 2005, 2008, 2010.: Кроме того публикуются новые редакции отдельных статей: новая редакция 26й статьи (обмен информацией) - дополнена 2я статья и расширены комментарии. В частности относительно обмена информацией о бенефициарных собственниках:

5 Audit | Tax | Advisory Резидент Конвенции применяются в отношении резидентов одной или обеих договаривающихся стран. Резидентом считается лицо, которое в соответствии с законами договорной страны является налогообязанным* в связи с местом жительства, местом нахождения, местом управления, местом регистрации или признаком схожего порядка. *Налогообязанность – неограниченная => не применимо в отношении: Лиц, налогообязанных в стране только в отношении дохода из источников в этой стране; Инвестиционные фонды, партнерства (как правило) являются «прозрачными» с налоговой точки зрения и Соглашения применимы в отношении их участников; «Нерезидентские» компании (Кипр, ОАЭ и т.д.);

6 Audit | Tax | Advisory Резидентство – физическое лицо Если физическое лицо является резидентом обеих договаривающихся стран, то его статус определяется следующим образом: Постоянное место жительства Центр жизненных интересов Где обычно проживает Гражданство Процедура взаимного согласования Процедура прекращения налогового резидентства?

7 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) Статья 5 Модели Доход нерезидента, который он получил посредством ПП, рассчитывается как доход, который это ПП могло бы получить в качестве независимого налогоплательщика, который действует на основании таких же или аналогичных условий занимаясь такой же или аналогичной деятельностью и является полностью независимым по отношению к нерезиденту, чьим ПП оно является. Удержание и уплата налогов с з/пл. (местное законодательство и Ст. 15). 7

8 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) ПП, это фиксированное место посредством которого осуществляется полностью или частично деятельность (бизнес) предприятия в договорной стране. (Ст. 5, п.1) В соответствии с комментариями к Модели: это «место» должно быть фиксированным, и находится в свободном доступе для предприятия. Таким образом, любое помещение (пусть и «чужое»), в которое работники (или представители) предприятия, с целью исполнения своих функций, имеют свободный доступ, является «местом» деятельности. Как следует из § 1 статьи 5, наличие места деятельности еще не означает, что возникает ПП. Посредством этого «места деятельности» должен еще осуществляться деятельность предприятия на территории страны, где это «место деятельности» расположено. 8

9 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) В независимости от условий, приведенных в других параграфах статьи 5, если лицо, другое чем агент в независимом статусе, действует от имени предприятия, наделен полномочиями и регулярно их использует с целью заключения контрактов от имени предприятия, то считается, что предприятие имеет ПП в отношении деятельности, которую это лицо осуществило для предприятия (за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера). (Ст. 5, п.5) Предприятие не будет считаться имеющим ПП в другом договаривающемся государстве, если оно ведет деятельность через брокера, комиссионного агента или другого агента в независимом статусе в случае, если такая деятельность является для этих лиц повседневной. (Ст. 5, п.6) 9

10 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) Пример. Страховая компания (США) продавала страховки в Канаде посредством агентов, которые в основном работали дома и совершали визиты к клиентам. Полисы выпускались в США. Возникает ли ПП т.к: Место деятельности (домашний офис) имеется и они не являлись агентами в независимом статусе (не страховые агенты). ПП не возникает, поскольку: Домашние офисы не находятся в «свободном доступе» для Компании. Агенты не были наделены полномочиями менять условия договоров и подписывать их.

11 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) Пример. Консалтинговая компания (резидент страны А) в течение полугода оказывает управленческие консультации компании (резидент страны Б) по месту ее нахождения. Для этого ее работникам предоставляются (свободный доступ) помещения, средства коммуникации, офисное оборудование. Возникает ли ПП? Возникает, поскольку есть хозяйственная деятельность, есть место ее осуществления, работники являются зависимыми.

12 Audit | Tax | Advisory Постоянное представительство (Permanent Establishment) Строительная площадка или строительный или установочный проект создает ПП только если он длится более чем 12* месяцев. (Ст. 5, п.3) В соответствиями с комментариями к Модели: «Строительная площадка, строительный или установочный проект», действует с даты, с которой подрядчик начал работы, включая вспомогательные и подготовительные работы. в расчет времени Проекта идут любые задержки, в том числе происходящие не по вине подрядчика. Например, по причине природных катаклизмов, задержек с поставками, неисполнением обязательств со стороны заказчика (временная неплатежеспособность например) и т.п. При определении продолжительности работ в расчет идет время, потраченное на Проект, образующий единое целое экономически и географически. Основная проблема возникает с налогами на з/пл при образовании ПП «задним числом». 12

13 Audit | Tax | Advisory Резюме. Для образования ПП: Хозяйственная деятельность в стране посредством фиксированного места деятельности «в свободном доступе». Может не быть фиксированного места, если – единый проект. В случае электронных услуг – место нахождения «рабочего» сервера. За исключением перечисленных видов вспомогательной деятельности. Если «after sale» поддержка – то возникает. В течение определенного периода (если не оговорено, то см. комментарий – 6 мес). Представитель - экономически зависимый (работник) или независимый (маклер, агент и т.п.). Полномочия на принятие решений и заключения сделок у представителя. Например – генеральная доверенность. В этом случае ПП возникает даже в случае совершения сделок с резидентами «других» стран.

14 Audit | Tax | Advisory Обмен информацией (Статья 26) Ни в каком случае положения статьи не будут толковаться как позволяющие Договаривающимся Государству отказать в предоставлении информации только потому, что информация находится в распоряжении банка, другого финансового учреждения, номинального лица или лица, выступающего в качестве агента или доверенного лица или потому, что она относится к праву собственности в лице. (Ст. 26, п.5). Статья в этой редакции появилась в 2005 году. Как следствие, многие «старые» Конвенции ее не содержат. Комментарии к 26й статье (от ) предусматривают больше возможностей для обмена информацией. Последствия: Местное законодательство может предусматривать «меры» (бенефициар дохода). Применение статьи 9 (Особые отношения).

15 Audit | Tax | Advisory Обмен информацией (Статья 26) Компетентные органы Договаривающихся Государств обмениваются такой информацией, которая может оказаться полезной для выполнения положений настоящей Конвенции или исполнения и применения внутреннего законодательства, касающегося налогов любого вида в такой степени, в которой оно не находится в противоречии с Конвенцией… (Ст.26 п.1) Комментарии к п. 1: возможность обмена информацией в степени, максимально возможной для целей налогообложения. Не только в отношении налогов, предусмотренных Ст. 2 Конвенции. Возможна даже в случаях, если не требуется для целей «местного» налогообложения. Однако Комментарии исключают возможность fishing expeditions. Т.е. запрос может не удовлетворяться, если он не имеет не имеет очевидного отношения к начатой проверке в отношении определенного налогоплательщика по подозрению в определенном предполагаемом налоговом «нарушении».

16 Audit | Tax | Advisory Обмен информацией (Статья 26) С другой стороны, п. 2 предусматривает, что положения 26й статьи не должны толковаться таким образом, что бы налагать на договорное государство обязательство: проводить административные меры, противоречащие законодательству и административной практике этого или другого Договаривающегося Государства, предоставлять информацию, которую нельзя получить по законодательству или в ходе обычной административной практики этого или другого Договаривающегося Государства предоставлять информацию, которая раскрывала бы какую-либо торговую, предпринимательскую, промышленную, коммерческую или профессиональную тайну или торговый процесс, или информацию, раскрытие которой противоречило бы государственной политике

17 Audit | Tax | Advisory Обмен информацией (Статья 26) Для устранения двусмысленности трактовок, договаривающиеся государства зачастую составляют дополнительные протоколы. В частности протокол к Конвенции Украина – Кипр: Запрашивающая сторона должна предоставить следующую информацию: Лицо, в отношении которого проводится проверка; Описание требуемой информации и формат, в котором желают получить информацию; Налоговая цель Основания предполагать, что этой информацией располагают кипрские налоговые органы этой информацией располагают; Подтверждение того, что запрос такой информации находится в соответствии с украинским законодательством. Декларацию о том, что украинская сторона исчерпала все возможности для получения необходимой информации

18 Audit | Tax | Advisory Обмен информацией (Статья 26) Если налоговый управляющий удовлетворен предоставленным: Должен получить письменное согласие Генерального прокурора Кипра; Только если Генеральный прокурор убеждается, что все условия соблюдены, он дает согласие на предоставление информации.

19 Audit | Tax | Advisory Бенефициар дохода Понятие содержится во некоторых статьях (дивиденды (10), проценты (11), роялти (12)): …применимо, если получатель является бенефициарным собственником (дивидендов, процентов, роялти)… Цель – исключить применение компания «проводников». С целью разъяснения, Комитет по фискальным отношениям OECD опубликовал отчет «Соглашения об Избежании Двойного Налогообложения и Использование компаний – проводников» (Double Taxation Conventions and the Use of Conduit Companies). Определение бенефициарного собственника отсутствует в Модели и Конвенциях. Применяется местное законодательство. Определения (если существуют) различаются => различные трактовки и решения.

20 Audit | Tax | Advisory Бенефициар дохода Местное законодательство: Получает доход для собственного использования и принимает на себя риски и контроль над полученным доходом. Для выгоды получателя, я не третьих лиц. Не подотчетен перед третьими лицами в отношении того, как он поступает с доходом. Отсутствует заранее предписанный или автоматический «перевод» дохода. OECD - критерии: Хозяйственная сущность (офис, активы, функциональные возможности вести деятельность)? Менеджеры (директора) должны иметь право на управление активами? Обязательства переводить доход третьим лицам? Временной промежуток между входящими и исходящими платежами? Гарантии третьих лиц в отношении обязательств получателя дохода?

21 Audit | Tax | Advisory Бенефициар дохода Например роялти: Отсутствует хозяйственная сущность (economic substance) Директор номинальный, без права принимать решения. Доход уходит «транзитом». Очевидно, что компания посредник - не бенефициар дохода. Ну а если это еще и интеллектуальная собственность, «права по которой впервые возникли у резидента Украины» ….. Рекомендация – использовать юрисдикции со специальным режимом: Люксембург, Нидерланды, Кипр и т.п. или «низконалоговые» ЛицензияСуб -лиценция Плата – 90 у.е. Оффшор Украинская Компания Плата – 100 у.е. Посредник из «удобной» юрисдикции

22 Audit | Tax | Advisory Бенефициар дохода Например проценты: Украинская Компания Компания - посредник Акционер Кипр Холдинг Кипр Холдинг Кипр Фин. компания Кипр Фин. компания Кредит в Украину Акционер предоставляет кредит Холдингу 100% Кредит Капитал Холдинг вносит в капитал Финансирующая компания предоставляет кредиты. Сложно оспаривать бенефициарное владение доходом, поскольку финансирование за счет собственного капитала.

23 Audit | Tax | Advisory Противодействие злоупотреблениям (anti abuse) Abuse – недобросовестное использование налоговых преимуществ: Местное законодательство Специальные оговорки в Конвенциях Прецеденты. …Если основной (единственной) целью сделки или действия являлось получение налогового преимущества, то это злоупотребление… Как следствие: Даже создание компании в «удобной» юрисдикции может в определенных условиях считаться «злоупотреблением»: Должны иметься «прочие» мотивы кроме налоговых. «Купить» готовый бизнес?

24 Audit | Tax | Advisory Противодействие злоупотреблениям (anti abuse) 24 Software licence MIL (Investments) S.A. Tax Court of Canada 27 September 2006 Mr. Boulle DFR Ltd.. Inco Ltd. CANADA MIL (Cayman)MIL (LUX) % 3. Belize - Monaco

25 Audit | Tax | Advisory Прирост капитала (capital gains). Ст. 13 Налогообложение дохода от отчуждения: Движимого имущества и акций – в стране, в которой продавец является налоговым резидентом. Если движимое имущество является частью имущества РЕ - по месту нахождения РЕ. «Самолетов-пароходов» – в стране, где РОЕМ, или порт приписки Недвижимости – в стране, где находится недвижимость. Акций компании, более 50%* имущества которой состояло непосредственно или опосредованно из недвижимости – в стране, где находится недвижимость. В некоторых Конвенциях не 50%, а «имущество в основном состоит из недвижимости» В некоторых этот пункт отсутствует. В частности Украина – Кипр.

26 Audit | Tax | Advisory Прирост капитала (capital gains). Ст. 13 Mr. XНедвижимостьКомпания 100% акций Mr. X продает свои акции: Гос-во Б имеет право на налогообложение Гос-во АГос-во Б.

27 Audit | Tax | Advisory 27 Прирост капитала (capital gains). Ст. 13 Эст. Компания Кипрская / Шведская компания Кипрская / Шведская компания Участие Собственники Новый Собственник Новый Собственник Продажа Оплата Дивиденд Российская / Украинская Co. Российская / Украинская Co. Участие Дивиденд -Capital gains и в РФ и в Украине – 0% (договор). -На Кипре / в Швеции и corporate tax и withholding tax – 0% -При выплате этого дохода собственникам, в Эстонии – 0% (физ. Лицо, оффшор) -NB! Риск abuse

28 Audit | Tax | Advisory 28 Спасибо за внимание! Member Crowe Horwath International Тел: Факс: